Фінансова звітність українських компаній, складена відповідно до стандартів бухгалтерського обліку МСФЗ, зазвичай містить опис операційного середовища в Україні, у якому діє суб’єкт звітування. Ця практика особливо посилилася з 2014 року, після початку російської військової агресії проти України.
Утім, нині часом складається враження, що таке розкриття стає занадто далеким від реальних обставин конкретного суб’єкта звітування. Інформація може бути або надмірно узагальненою, або надто докладною (хіба що скоро почнемо бачити згадки про розвиток трипільської культури чи події часів Київської Русі — жарт). Інертність у поданні таких даних виникає, ймовірно, тому, що першопочаткова мета розкриття — показати вплив середовища саме на компанію — відходить на задній план.
Тож спробуймо розібратися, навіщо взагалі розкривають операційне середовище і які конкретні вимоги до такого розкриття містять стандарти МСФЗ.
Вимоги щодо розкриття інформації
В МСФЗ немає окремого «спеціалізованого» стандарту або пункту, який вимагає саме розкривати операційне середовище. Для «опису операційного середовища» МСФЗ найчастіше спираються на вимоги IAS 1 (пп. 31, 112(в), 122–125). Якщо певний фактор (наприклад, війна, зміна в економічному та політичному середовищі, тощо) має суттєвий вплив на фінансовий стан або діяльність компанії, то користувачам фінансової звітності потрібне відповідне розкриття.
Розберемо нижче деякі вимоги МСФЗ, для виконання яких доцільно наводити таку інформацію:
IAS 1 «Подання фінансової звітності»
Параграфи 25–26: йдеться про припущення щодо безперервності діяльності та необхідність розкрити суттєві невизначеності, пов’язані з подіями чи умовами, що можуть викликати значні сумніви щодо здатності компанії продовжувати свою діяльність.
Параграф 112: підпункт (в) зазначає, що слід надавати інформацію, яку не подано в іншому місці у фінансовій звітності, але яка є доречною для її розуміння
Параграфи 122–125: вимагають розкрити суттєві судження управлінського персоналу та ключові джерела оцінних невизначеностей, які можуть мати істотний вплив на визнання й оцінку статей фінансової звітності. У контексті військових дій чи нестабільного операційного середовища це може стосуватися, наприклад, знецінення активів, оцінки забезпечень тощо.
Параграф 31: дає загальну вимогу наводити додаткову інформацію, якщо лише дотримання конкретних вимог МСФЗ є недостатнім для того, щоб користувачі могли зрозуміти вплив певних подій чи умов на фінансовий стан та результати діяльності.
IAS 10 «Події після звітного періоду»
Якщо суттєві наслідки пов’язані з подіями, що відбулися після звітної дати, слід розглянути, чи це коригуюча чи некоригуюча подія та розкрити вплив таких подій у відповідності до IAS 10.
IFRS 7 «Фінансові інструменти: розкриття інформації»
Якщо підприємство зазнає суттєвих змін у кредитному, валютному, ліквідному чи ринковому ризиках через війну або інші макроекономічні чинники, IFRS 7 вимагає відповідного розкриття щодо управління цими ризиками, їхніх концентрацій, впливу на очікувані кредитні збитки (ECL) тощо.
IAS 36 «Зменшення корисності активів»
У разі, якщо воєнні дії чи кризова ситуація створюють фактори знецінення (impairment indicators) для необоротних активів, облікова політика за IAS 36 вимагає оцінити корисність цих активів і навести відповідні розкриття (методи, ключові припущення, чутливість оцінок).
IAS 37 «Забезпечення, умовні зобов’язання та умовні активи»
Якщо виникають потенційні втрати чи зобов’язання (наприклад, через судові позови, втрату активів, необхідність відновлення зруйнованих об’єктів тощо), тоді слід розкрити інформацію про забезпечення або умовні зобов’язання за IAS 37.
Інші стандарти залежно від специфіки ситуації
IFRS 9 — для детальної оцінки очікуваних кредитних збитків, особливо коли значно зростає ризик неплатоспроможності контрагентів.
IFRS 15, IFRS 16 тощо — якщо зміни операційного середовища впливають на визнання доходів або облікові підходи до оренди.
IFRS 8 «Операційні сегменти» — якщо необхідно відобразити вплив операційного середовища на різні сегменти бізнесу.
Рекомендації стосовно розкриття інформації
Детальність та обсяг розкриття залежать від характеру і масштабу впливу, включно з імовірними порушеннями принципу безперервності діяльності чи знеціненням активів, наявністю подій після звітної дати тощо.
Приклади, коли специфічна інформація є доцільною:
- Якщо суб’єкт звітування зазнає суттєвих втрат від курсових різниць, більш доцільно навести детальну інформацію про зміну валютних курсів та про політику НБУ щодо його стримування.
- Якщо відбувається примусове вилучення активів, нестача робочої сили, тощо, доречною буде інформація про прийняті закони про впровадження воєнного стану, мобілізацію, тощо.
- у разі, якщо через обмеження транспортного сполучення, доцільним є пояснення пошуку альтернативних шляхів поставки, релокацію виробництва та інше.
- Якщо зростає ризик неплатоспроможності клієнтів, важливо детально розкрити методологію розрахунку ECL, а також які саме припущення і макроекономічні показники було використано.
- Якщо банки чи інші контрагенти змінюють умови позик (напр., пролонгація, «кредитні канікули»), це може бути модифікацією фінансових інструментів, що вимагає відповідного обліку і розкриття.
- Якщо внаслідок обмежень транспорту чи нестачі сировини відбувається затримка постачань, розірвання або зміна умов договорів із клієнтами, треба розкрити вплив таких змін на визнання доходу.
- У разі, якщо суттєво змінюються показники змінної винагороди (наприклад, штрафи чи знижки через невиконання строків постачання), це слід розкрити, оскільки безпосередньо впливає на визнання доходу.
- Якщо компанія релокує виробництво або закриває деякі офіси/склади, орендні договори можуть змінюватися чи достроково припинятися. Такі події потребують аналізу щодо модифікації оренди відповідно до IFRS 16 і відповідного розкриття.
- Орендні пільги під час воєнного стану (приміром, зменшення або відтермінування орендних платежів) також можуть впливати на розрахунок орендних зобов’язань та активів з права користування.
- Якщо підприємство має активи, що оцінюються за справедливою вартістю (наприклад, інвестиційна нерухомість, біологічні активи, фінансові інструменти), важливо розкрити, як різка зміна ринкових умов або відсутність активного ринку вплинули на вибір підходів і припущень при визначенні справедливої вартості.
- Зокрема, у періоди військових дій чи сильних обмежень доступу до інформації можуть виникати серйозні невизначеності, які варто додатково розкривати, щоби користувачі розуміли рівень ризику та ймовірний діапазон коливань оцінки.
- Якщо компанія розкриває інформацію за сегментами (напр. географічними чи бізнес-напрямами), воєнні дії або макроекономічні зміни можуть по-різному впливати на різні сегменти. Корисно розкрити, який із них найбільше постраждав, як змінились обсяги продажів чи витрат, а також які заходи вдалося реалізувати для диверсифікації.
- У період війни або надзвичайного стану можуть бути прийняті тимчасові податкові пільги, відстрочки, спеціальні режими оподаткування чи значні зміни податкового законодавства. Якщо є невизначеність щодо тлумачення нових норм (або ситуація щодо сплати податків у постраждалих регіонах), IFRIC 23 вимагає розкрити таку невизначеність і підходи управлінського персоналу до її оцінки.
- У разі, якщо компанія має програми опціонів або інші схеми заохочень для працівників (IFRS 2), мобілізація персоналу, евакуація чи різкі коливання ринкової вартості можуть вплинути на умови надання чи визнання таких винагород. Це теж доцільно розкрити, якщо вплив є суттєвим.
- Якщо підприємство отримує державну допомогу чи гранти (наприклад, компенсацію за пошкоджене майно, програми підтримки бізнесу під час воєнного стану тощо), потрібно пояснити, як саме і в якому періоді ця допомога відображається в звітності.
- Якщо діяльність певного підрозділу (або взагалі у конкретному регіоні) згортається чи продається внаслідок воєнних дій або кризових умов, це може набувати ознак припиненої діяльності. У такому разі потрібно розкрити відповідну інформацію згідно з IFRS 5.
Підсумки
Щоб розкриття операційного середовища було справді корисним, варто доповнювати загальний опис актуальними прикладами впливу різних подій (військових, політичних або економічних) на конкретні статті звітності. Для цього спочатку слід визначити релевантні ризики, зазначити конкретні судження та припущення й навести фактичні приклади змін у звітності, виходячи з принципу суттєвості.
Не варто надавати зайву, неактуальну інформацію, яка не стосується саме цього суб’єкта звітування. Натомість краще зосередитися на поясненні припущень та оцінок управлінського персоналу, підкреслюючи, яким чином вони можуть змінитися у разі іншого розвитку подій.